Carregant...
 

CV0250-2022 Consulta vinculant a tributs, del 13 de juny del 2022, en relació amb la consideració de fusió als efectes del règim fiscal de les operacions de reestructuració empresarial.

Ítems
Inclòs per:
AATF
Tipus
Consulta vinculant Dept. Tributs i Fronteres
Descripció:
CV0250-2022 Consulta vinculant a tributs, del 13 de juny del 2022, en relació amb la consideració de fusió als efectes del règim fiscal de les operacions de reestructuració empresarial.
Data document:
13/06/2022
Impostos relacionats:
Reorganització empresarial
Texte:

Consulta vinculant en relació amb la consideració de fusió als efectes del règim fiscal de les operacions de reestructuració empresarial.


Consulta
En aquest apartat es reprodueix la consulta sense les dades de la persona o l’entitat que la formula

Consulta:

Consulta en referència a l’aplicació del règim fiscal previst a la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial i de modificació de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats; de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’impost sobre la renda de les persones físiques; de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari; de la Llei 20/2007, del 18 d’octubre, de societats anònimes i de responsabilitat limitada, i de la Llei 21/2006, del 14 de desembre, de l’impost sobre les plusvàlues en les transmissions patrimonials immobiliàries.

Normativa:

Llei 95/2010, de 29 de desembre, de l’Impost sobre Societats (en endavant, Llei de l’IS)

Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial i de modificació de la Llei 95/2010, del 29 de desembre, de l’impost sobre societats; de la Llei 5/2014, del 24 d’abril, de l’impost sobre la renda de les persones físiques; de la Llei 21/2014, del 16 d’octubre, de bases de l’ordenament tributari; de la Llei 20/2007, del 18 d’octubre, de societats anònimes i de responsabilitat limitada, i de la Llei 21/2006, del 14 de desembre, de l’impost sobre les plusvàlues en les transmissions patrimonials immobiliàries (en endavant, Llei de reorganització empresarial)

1. MANIFESTACIONS PRÈVIES


D’acord amb els requisits establerts a l’article 65 de la Llei 21/2014 del 16 d’octubre, de Bases de l’Ordenament Tributari, desenvolupats a l’article 25 del Decret de 24 de març de 2013, pel qual s’aprova el Reglament d’Aplicació dels Tributs, manifestem expressament que en el moment en què es presenta aquest escrit, no s’està tramitant cap procediment ni recurs administratiu relacionat amb el règim, la classificació o la qualificació tributària dels fets plantejats en la consulta.

Per tant, es sol·licita el criteri vinculant d’aquesta Administració Tributària en relació als assumptes referents a l’operació de reorganització empresarial plantejada en la present consulta per al període 2022 i següents.

2. DESCRIPCIÓ DELS FETS


La societat A (la consultant) és una societat mercantil amb residència fiscal andorrana, degudament inscrita en el Registre de Societats.

Per la seva banda, la societat B és una societat mercantil amb residència fiscal andorrana, degudament inscrita en el Registre de Societats. amb el mateix objecte social que la societat A.

La societat A s’ha convertit en soci únic de la societat B, participant indirectament en la totalitat de societats integrants del grup encapçalat per aquesta societat.

Fruït de l’operació d’adquisició del grup societari encapçalat per la societat B, el grup de la societat A té una manifesta duplicitat d’estructures societàries, sent la principal d’aquestes duplicitats l’existència en el mateix grup de dues entitats autoritzades per operar en territori andorrà. Aquest fet, juntament amb la voluntat de minimitzar ineficiències derivades de l’existència d’estructures duplicades, de potenciar la seva capacitat comercial i de consolidar la posició de la societat A al Principat, fa que sigui voluntat de la Consultant concentrar en la societat A l’activitat actualment duta a terme per dita societat així com per la societat B.

Fins el moment, tant la societat A com la societat B són societats dominants dels seus respectius grups de consolidació fiscal. Així mateix, ambdues societats disposen de bases de tributació negatives i de deduccions pendents de compensar.

Descripció de l’operació a realitzar i dels motius econòmics que fonamenten la seva execució

Atenent a l’objectiu econòmic perseguit per la Consultant, aquesta es planteja procedir a l’absorció de la societat B en una operació de de fusió impròpia. En virtut d’aquesta operació, la societat A absorbiria la totalitat del patrimoni de la societat B, quedant aquesta última extingida.

Els motius econòmics i organitzatius que justifiquen l’operació anteriorment assenyalada i que s’expliquen amb més detall al llarg d’aquesta consulta són els que es detallen a continuació:

  • Simplificar i optimitzar l’estructura societària i evitar duplicitats en aquesta.
  • Maximitzar l’eficiència econòmica i financera del grup societari encapçalat per la Consultant, mitjançant l’alliberament de recursos i simplificació del seu funcionament econòmic.
  • Potenciar l’enfortiment i la consolidació de la posició del grup en el mercat a través de l’aprofitament de les sinèrgies resultants de la unió dels negocis i processos operatius existents, ja que, com a resultat de l’operació de fusió per absorció, la Consultant obtindrà una millora i l’ampliació del seu catàleg de productes i clients.
Qüestions plantejades

A efectes de l’aplicació del règim fiscal especial previst a la Llei de reorganització empresarial en relació a determinades operacions societàries, es plantegen les qüestions següents:

Confirmació que els motius econòmics plantejats per la Consultant resulten motius econòmics vàlids als efectes de l’aplicació del règim fiscal especial previst a la Llei de Reorganització Empresarial a l’operació plantejada.
Confirmació de l’aplicació del règim fiscal especial previst a la Llei de reorganització empresarial a l’operació de fusió plantejada per la Consultant.


3. INTERPRETACIÓ FISCAL DE LA SITUACIÓ PLANTEJADA


Arrel dels antecedents exposats, l’objecte de la present consulta és aclarir si a l’operació de fusió impròpia plantejada li resulta d’aplicació el règim especial previst a la de la Llei de reorganització empresarial.

FUSIÓ PER ABSORCIÓ

La Llei de l’IS, en el seu article 9, apartat 3, preveu que “en el mètode de determinació directa, la base de tributació es calcula corregint el resultat comptable, determinat d’acord amb les normes que preveu la Llei 30/2007, del 20 de desembre, de la comptabilitat dels empresaris i el Pla general de comptabilitat, amb l’aplicació dels preceptes que estableix el capítol IV d’aquesta Llei”.

Per la seva banda, l’article 15 de la Llei de l’IS estableix que es valoren pel seu valor normal de mercat, entre d’altres, els elements patrimonials aportats a entitats, així com els transmesos en virtut de fusió, absorció i escissió total o parcial.

No obstant allò disposat de forma genèrica en la Llei de l’IS, la Llei de reorganització empresarial ha establert, per a determinades operacions societàries, un règim fiscal especial aplicable a un seguit d’operacions que es troben definides en l’article 2 de la pròpia Llei, sempre que no s’hi renunciï expressament. En aquest sentit, entre les referides operacions previstes a l’article 2 de la Llei de reorganització empresarial es troben les operacions de fusió.

D’acord amb el contingut de la Llei de reorganització empresarial, l’aplicació del règim de neutralitat previst en dita Llei requereix de l’acompliment d’una sèrie de requisits objectius i, d’altra banda, de requisits subjectius.

Requisits objectius

L’article 2.1.c) de la Llei de reorganització empresarial defineix la fusió com aquella operació per la qual “una entitat transfereix el conjunt del seu patrimoni de manera universal, quedant extingida, a l’entitat que posseeix la totalitat dels valors representatius del seu capital social”.

Tanmateix, l’article 3.1 de la referida Llei disposa que “no s’han d’integrar a la base de tributació de l’impost sobre societats, de l’impost sobre la renda de les persones físiques o de l’impost sobre la renda dels no-residents fiscals les rendes que es posin de manifest com a conseqüència de les transmissions d’elements patrimonials derivades de les operacions referides als apartats 1, 2, 3, 4 i 6 de l’article 2 quan l’adquirent sigui una persona física resident fiscal a Andorra o una entitat resident fiscal a Andorra o si l’adquirent és una persona física no resident o una entitat no resident, sempre que els elements patrimonials transmesos restin afectes a un establiment permanent a Andorra de la persona física no resident o de l’entitat no resident, o que els elements patrimonials transmesos consisteixin en accions o participacions en el capital social d’una entitat amb residència fiscal a Andorra”

En l’operació plantejada es donaria compliment a tots els requisits objectius esmentats en els articles 2.1.c) i 3.1. reproduïts:

  • La totalitat del patrimoni de la societat B es transferiria de forma universal a la societat A, qui actualment ja disposa del 100% de les accions de la societat B.
  • Un cop duta a terme la transferència del seu patrimoni, la societat adquirida s’extingiria.
  • La societat A és una entitat amb residència fiscal a Andorra.
En conseqüència, entenem que l’operació de fusió impròpia plantejada donaria compliment a la totalitat dels requisits objectius fixats per la Llei de reorganització empresarial.

Requisits subjectius

Addicionalment als requisits de caire objectiu previstos al llarg del redactat de la Llei de Reorganització Empresarial, l’article 15.2 de l’esmentada Llei estableix que “no obstant això, el règim fiscal previst en aquesta Llei no és aplicable a les operacions referides a l’article 2 que tinguin com a objectiu principal o com un dels seus objectius principals el frau o l’evasió fiscal. El fet que una operació no s’efectuï per motius econòmics vàlids, com ara la reestructuració o la racionalització de les activitats de les parts que hi intervenen, sinó amb la mera finalitat d’aconseguir un avantatge fiscal, constitueix una presumpció que l’operació té com a objectiu principal o com un dels seus objectius principals el frau o l’evasió fiscal”.

Com es pot apreciar, s’exigeix que les operacions formalitzades sota el règim especial de neutralitat fiscal es duguin a terme per motius econòmicament vàlids i no per motius fiscals.

La motivació econòmica de l’operació de fusió projectada rau en la simplificació i optimització de les estructures de la societat absorbida i de la Consultant, que actualment duen a terme la mateixa activitat econòmica dintre del mateix grup empresarial, la qual cosa genera duplicitats de costos de manteniment i resulta poc operatiu. En aquest sentit, la fusió projectada permetrà consolidar tota l’activitat en una única entitat, situació que alliberarà recursos i simplificarà el seu funcionament econòmic, així com la seva estructura jurídica, administrativa i organitzativa. Per tant, la fusió permetrà racionalitzar els recursos i concentrar els actius que són propis d’una mateixa activitat en una única societat per tal d’aconseguir una gestió més eficient, reduint despeses i eliminant duplicitats de costos, obtenir una major rendibilitat, i enfortir la posició de la consultant en el mercat, com s’exposa a continuació:

  • Simplificar i optimitzar l’estructura societària i evitar duplicitats en aquesta: actualment el grup societari encapçalat per la societat A compta amb entitats amb personalitat jurídica i recursos diferenciats però amb activitats econòmiques idèntiques o similars. L’estructura resultant de l’operació plantejada simplificaria la dimensió i la gestió, actualment duplicada en alguns àmbits, del grup societari i de les seves societats integrants, aconseguint la unitat de gestió de l’activitat del negoci.
  • Maximitzar l’eficiència econòmica i financera del grup societari encapçalat per la Consultant: conseqüència de l’anterior, l’estructura societària resultant de l’operació plantejada permetria racionalitzar i reorganitzar cada línia de negoci de forma diferenciada, a fi de facilitar la presa de decisions en relació amb cadascuna de les activitats, obtenint un major grau d’eficiència en els processos operatius a causa de la reducció de duplicitats, incorrent també en menors despeses d’administració per part del grup, així com optimitzant el funcionament de la societat resultant.
  • Potenciar l’enfortiment i la consolidació de la posició del grup en el mercat: l’estructura resultant de l’operació plantejada representa la integració entre dues entitats amb una rellevant posició dins el mercat del Principat. Aquest fet permetrà aconseguir un major grau d’aprofitament de les sinèrgies resultants de la unió dels negocis i processos operatius existents, ja que, com a resultat de l’operació de fusió per absorció, la Consultant obtindrà una millora i l’ampliació del seu catàleg de productes i clients, reforçant la posició dominant del grup encapçalat per la societat A permetent al grup societari A ampliar sensiblement la seva quota de mercat, alhora que afrontar els canvis en el mercat i la competència a nivell internacional amb major solvència.
Finalment, convé posar de manifest que l’operació de fusió impròpia plantejada es configura com alternativa societària òptima, doncs a través d’aquest procediment, la transferència d’actius i passius opera mitjançant un sol acte jurídic, evitant així la multiplicitat d’actes i negocis jurídics individuals que generaria qualsevol altre procediment alternatiu, oferint addicionalment òptimes possibilitats de planificació administrativa i operativa i permetent una subrogació automàtica de la Consultant davant tercers en la posició contractual de la societat B, sense menyscapte de la posició contractual dels esmentats tercers.

Entenem que els motius esmentats han de ser considerats com “econòmicament vàlids” als efectes del règim fiscal previst en la Llei de reorganització empresarial, resultant-li per tant d’aplicació dit règim fiscal a l’operació de fusió plantejada.

QÜESTIÓ PLANTEJADA

D’acord amb la descripció dels fets i la interpretació fiscal dels consultants al respecte, concloem reiterant-nos amb les qüestions plantejades a l’inici de la consulta així com amb els criteris exposats al llarg de la mateixa, els quals consultem sobre la seva confirmació:

Confirmació que els motius econòmics plantejats per la Consultant resulten motius econòmics vàlids als efectes de l’aplicació del règim fiscal especial previst a la Llei de Reorganització Empresarial a l’operació plantejada.
Confirmació de l’aplicació del règim fiscal especial previst a la Llei de reorganització empresarial a l’operació de fusió plantejada per la Consultant.

Resposta

Amb referència a la vostra qüestió sobre la possibilitat d’aplicar el règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial a l’operació exposada a la consulta, el Decret legislatiu de publicació del text refós de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial, en relació amb la consideració de fusió, a l’article 2.1.c preveu el següent:

“Article 2. Definicions

1. Als efectes d’aquesta Llei, té la consideració d’operació de fusió l’operació per la qual:

[...]

c) Una entitat transfereix el conjunt del seu patrimoni de manera universal, quedant extingida, a l’entitat que posseeix la totalitat dels valors representatius del seu capital social.”


D’acord amb aquest precepte, tenint en compte que la societat adquirent és una entitat resident a Andorra que participa íntegrament en la societat absorbida i que aquesta darrera entitat quedarà extingida, l’operació indicada a la vostra consulta tindrà la consideració de fusió a l’efecte d’aplicar el règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial.

Així mateix, s’ha de tenir present que la finalitat d’aquest règim és procurar que la fiscalitat no suposi un impediment per executar les operacions de reorganització; altrament, aquesta normativa pretén evitar que el règim fiscal que s’hi preveu generi un incentiu per a reestructuracions que no tenen una justificació sòlida des de l’òptica econòmica o de negoci, sinó que estan basades en raons purament fiscals. En relació amb aquesta condició, el Decret legislatiu de publicació del text refós de la Llei 17/2017, del 20 d’octubre, de règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial, a l’article 15.2, estableix el següent:

“Article 15. Aplicació del règim

2. No obstant això, el règim fiscal previst en aquesta Llei no és aplicable a les operacions referides a l’article 2 que tinguin com a objectiu principal o com un dels seus objectius principals el frau o l’evasió fiscal. El fet que una operació no s’efectuï per motius econòmics vàlids, com ara la reestructuració o la racionalització de les activitats de les parts que hi intervenen, sinó amb la mera finalitat d’aconseguir un avantatge fiscal, constitueix una presumpció que l’operació té com a objectiu principal o com un dels seus objectius principals el frau o l’evasió fiscal.

Les actuacions de comprovació de l’Administració tributària que determinin la inaplicació total o parcial del règim fiscal previst en aquesta Llei per aplicació de les disposicions del paràgraf anterior eliminaran exclusivament els efectes de l’avantatge fiscal assolit indegudament, sense perjudici de la liquidació dels interessos moratoris que siguin procedents i de l’aplicació del règim sancionador corresponent, si escau.”


Segons es desprèn de la informació proporcionada, ambdós societats, l’absorbent i l’absorbida, disposen de bases de tributació negatives i de deduccions de quota pendents d’aplicació. El fet que l’entitat consultant com a absorbent se subrogui en el dret de compensar els crèdits fiscals generats per l’entitat absorbida no és motiu perquè a l’operació objecte d’aquesta consulta no li sigui aplicable el règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial. Altrament, de les dades facilitades se’n desprèn que la compensació d’aquests crèdits fiscals no sembla la finalitat principal de dur a terme l’operació; tanmateix, es tracta d’una qüestió de fet que s’hauria d’acreditar davant una possible actuació de comprovació de l’Administració tributària. Per altra banda, els motius exposats a la consulta amb l’objectiu de simplificar i optimitzar l’estructura societària i evitar duplicitats, maximitzar l’eficiència econòmica i financera del grup societari encapçalat pel consultant i potenciar l’enfortiment i la consolidació de la posició del grup en el mercat, es poden considerar vàlids a l’efecte d’aplicació del règim fiscal de les operacions de reorganització empresarial. Tanmateix, aquesta resposta s’emet tenint en compte les dades facilitades pel consultant, sense valorar altres aspectes relacionats amb la motivació d’aquesta operació que podrien alterar el contingut de la mateixa resposta. En altres casos, s’hauran d’analitzar amb precisió els antecedents, les circumstàncies i les característiques de cada operació per poder avaluar si existeixen o no motius econòmics vàlids a l’efecte d’aplicar el règim especial de reorganització empresarial.